TEST PER LE SOCIETA’ DI COMODO NEL 2016
Verifica dell'operatività alla luce di una recente sentenza della Cassazione
Le società di comodo sono quelle società che il legislatore presume non siano operative e risultino costituite solo a scopi elusivi. L’individuazione delle società di comodo avviene attraverso un test di confronto tra i ricavi dichiarati e i ricavi presunti che la società si stima dovrebbe generare in base ai valori iscritti all’attivo di bilancio (test di operatività).
Alle società di comodo viene obbligatoriamente attribuito un reddito minimo. Recentemente la Cassazione è intervenuta, affermando che l’impossibilità a raggiungere il reddito minimo va intesa non in termini assoluti, ma economici, relativi alle effettive condizioni del marcato.
Le società, al ricorrere delle condizioni di legge, hanno l’obbligo di compilare il quadro della dichiarazione per la verifica della operatività, nonché per il calcolo dell’eventuale reddito minimo imponibile. Con l’approssimarsi del periodo per la chiusura per bilancio di esercizio, si cominciano a prospettare le problematiche operative per il periodo di imposta 2016, sotto il duplice profilo: delle società in perdita sistemica e delle società non operative.
Mancato conseguimento dei ricavi da situazioni oggettive di mercato
La Cassazione, nella pronuncia n. 5080 del 28 febbraio 2017, riportando il contenuto di cui al comma 4-bis dell’art. 30 L. n. 724/1994, ha ricordato che in presenza di oggettive situazioni che rendono impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi di rimanenze e dei proventi nonché del reddito, determinati ai sensi dell’ art. 30 L. n. 724/1994, ovvero che non consentono di effettuare le operazioni rilevanti ai fini dell’Iva di cui al co. 4, la società interessata, fornendone la prova, può domandare la disapplicazione delle relative disposizioni antielusive, ai sensi dell’art. 37 bis. del co. 8, del D.P.R. n. 600 del 1973.
Per la Cassazione, dunque, la frase “oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento (…)” di cui all’art. 30 comma 4-bis della L. n. 724/1994, deve essere intesa in senso non assoluto, ma rapportata alle effettive circostanze del mercato. La stessa Cassazione ha precisato che, nel caso di specie, le condizioni particolari di un mercato altamente specializzato, in cui poter utilizzare il macchinario e la mancata stipula di altri contratti di affitto della macchina, nel gioco economico della domanda e dell’offerta sono da considerarsi come situazioni oggettive che hanno comportato una situazione di impedimento della società ad operare, in tale contesto, le condizioni dedotte dalla società, pur non integrando gli estremi di una forza maggiore ostativa in assoluto al suo operare sul mercato, portano ad escludere, proprio per il mancato e motivato raggiungimento di un accordo sui termini economici del noleggio del macchinario, che si tratti di società di comodo.
Disapplicazione della norma
Per effetto di quanto disposto dal D.Lgs. n. 156/2015, è stato introdotto l’interpello probatorio facoltativo. Il contribuente, qualora ritenga sussistano le condizioni per la disapplicazione della disciplina, può quindi non interpellare l’Amministrazione Finanziaria. Per segnalare la scelta effettuata, nelle apposite colonne va riportato uno dei seguenti codici:
1-accoglimento istanza di interpello per la disapplicazione della disciplina delle società non operative / in perdita sistematica;
2-mancata presentazione istanza di interpello e sussistenza della condizione di disapplicazione della disciplina delle società non operative / in perdita sistematica;
3-presentazione istanza di interpello, in assenza di risposta positiva, e sussistenza della condizione di disapplicazione della disciplina delle società non operative / in perdita sistematica.
Per le società interessate a disapplicare entrambe le discipline delle società non operative e in perdita sistematica, devono presentare due istanze di interpello, distintamente per ciascuna disciplina.
Società in perdita sistematica
La disciplina delle società di comodo è stata notevolmente ampliata con l’introduzione della cosiddetta disciplina delle “società in perdita sistematica”, che è stata recentemente modificata dall’art. 18 del decreto Semplificazioni fiscali (D.Lgs. n. 175/2014). La novità introdotta consiste, sostanzialmente, nell’ampliamento del periodo di osservazione, portando da tre a cinque anni i periodi d’imposta consecutivi in perdita fiscale ovvero, indifferentemente, quattro in perdita fiscale ed uno con reddito imponibile inferiore al c.d. reddito minimo.
È bene ricordare che, mentre nella prima ipotesi, lo status di società di “comodo” si realizza nello stesso esercizio in cui la società non ha raggiunto i ricavi minimi previsti, nella seconda fattispecie l’effetto è “rinviato” al periodo d’imposta successivo rispetto al quinquennio di osservazione (ad esempio, per una società in perdita fiscale nei periodi 2011-2012-2013-2014-2015, lo status di società in perdita sistemica si realizza nel 2016). Secondo quanto precisato dall’Agenzia delle Entrate nella C.M. n. 23/E/2012, al verificarsi di una delle due condizioni sopra descritte, oltre all’obbligo di dichiarazione di un reddito imponibile minimo, nonché di un valore della produzione ai fini Irap minimo, si realizzano rilevanti conseguenze sull’eventuale credito Iva risultante dalla dichiarazione annuale, poiché lo stesso non può né essere chiesto a rimborso, né utilizzato in compensazione “orizzontale” con altri tributi, né essere ceduto a terzi. Resta libero l’utilizzo interno, nell’ambito delle liquidazioni periodiche Iva, ferma restando la perdita definitiva del credito qualora per tre periodi d’imposta consecutivi la società non effettui operazioni rilevanti ai fini Iva per un ammontare non inferiore ai ricavi minimi presunti.
Effetto delle perdite nel quinquennio
L’art. 18 del Decreto Semplificazioni ha ampliato da 3 a 5 periodi d’imposta, il periodo di osservazione previsto per l’applicazione della disciplina sulle società in perdita sistematica. Di conseguenza, il presupposto per l’applicazione di tale disciplina è ora costituito da 5 periodi d’imposta consecutivi in perdita fiscale ovvero, indifferentemente, 4 in perdita fiscale e 1 con reddito imponibile inferiore al c.d. reddito minimo. Le perdite da considerare sono quelle fiscali, indipendentemente dal risultato di bilancio. A livello operativo occorre considerare il quinquennio 2011/2015.
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Anno 2011 |
Anno 2012 |
Anno 2013 |
Anno 2014 |
Anno 2015 |
Anno 2016 |
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Perdita |
Perdita |
Perdita |
Perdita |
Perdita |
Società non operativa
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Reddito imponib. inferiore al minimo |
Perdita |
Perdita |
Perdita |
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Reddito imponib. inferiore al minimo |
Perdita |
Perdita |
Perdita |
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Perdita |
Perdita |
Reddito imponib. inferiore al minimo |
Perdita |
Perdita |
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Perdita |
Perdita |
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Reddito imponib. inferiore al minimo |
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Perdita |
Perdita |
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Reddito imponib. inferiore al minimo |
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Perdita |
Perdita |
Perdita |
Reddito imponib. inferiore al minimo |
Reddito imponib. inferiore al minimo |
Società operativa |
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Reddito imponib. inferiore al minimo |
Perdita |
Reddito imponib. inferiore al minimo |
Perdita |
Perdita |
Cause di esclusione
Al fine di ridurre la portata applicativa della disciplina, sono state introdotte alcune cause di esclusione, al verificarsi delle quali le società interessate non devono effettuare il test di operatività né applicare la disciplina in commento. Oltre a dette cause di esclusione ex lege, l’Amministrazione Finanziaria ha individuato situazioni oggettive che consentono la disapplicazione della disciplina sulle società di comodo, senza necessità di presentare istanza di interpello (Provvedimento 14 febbraio 2008).
Indipendentemente dal verificarsi delle suddette cause, i contribuenti possono sottrarsi all’applicazione della disciplina, dimostrando all’Amministrazione Finanziaria, mediante apposita istanza di interpello (c.d. disapplicativo), le situazioni oggettive che hanno impedito il raggiungimento della soglia di operatività e del reddito minimo presunto.
Società interessate e società escluse
Le norme, che sono state affiancate da ulteriori disposizioni contenute nel D.L. 138/2011, si applicano ai seguenti contribuenti (elencazione tassativa):
Ø società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società in nome collettivo e in accomandita semplice, nonché società ed enti di ogni tipo non residenti, con stabile organizzazione nel territorio dello Stato.
Ø Sono soggettivamente escluse dalla disciplina le società semplici, non esercenti attività di impresa, le società cooperative, le mutue assicurazioni, gli enti commerciali e non commerciali, le società consortili, le società non residenti senza stabile organizzazione nel nostro paese.
Il test di operatività
Nel caso in cui non sussistano cause di esclusione o disapplicazione della disciplina sulla non operatività, bisogna procedere con l’effettuazione del test previsto dall’art. 30 della legge 724/1994.
La norma stabilisce che si devono considerare non operative le società che hanno rilevato a conto economico un ammontare complessivo di ricavi, incrementi di rimanenze e proventi, esclusi quelli straordinari, inferiore rispetto al dato minimo presunto ottenuto dalla sommatoria dei valori che risultano applicando al valore “medio” triennale dei beni individuati dalla norma specifiche percentuali di produttività:
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Tipologie di bene |
Ricavi Minimi |
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Azioni e quote (partecipazioni in società di capitali e di persone, anche Pex; strumenti finanziari, obbligazioni e crediti di finanziamento; iscritti sia nelle immobilizzazioni che nel circolante) |
2% |
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Beni immobili (diversi da quelli dei punti successivi) e navi, iscritti nelle immobilizzazioni, anche se in locazione finanziaria |
6% |
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Fabbricati classificati nella categoria catastale A/10 |
5% |
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Fabbricati a destinazione abitativa acquisiti o rivalutati nell’esercizio e nei due precedenti |
4% |
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Immobili in comuni con meno di 1000 abitanti |
1% |
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Altre immobilizzazioni, anche in locazione finanziaria |
15% |
Verifica di operatività per i clienti dello Studio
Ai clienti dello Studio viene eseguita la verifica di operatività e in caso di esito negativo vengono comunicate le possibili soluzioni operative da attuare.
Rinvio per approfondimento
Per un approfondimento normativo ed operativo, per gli utenti registrati, si rimanda alla sezione:
del sito web www.studioansaldi.it
29/04/2017