OPERAZIONI AGEVOLATE CON IMMOBILI SOCIETARI
Estromissione, assegnazione, cessione e trasformazione entro il 30 settembre 2023
La Legge di Bilancio 2023 (L. 197/2022) ha introdotto un regime fiscale agevolato di carattere temporaneo per consentire alle società la possibilità di far fuoriuscire i beni dell’impresa (immobili e beni mobili registrati), mediante assegnazione o la cessione agevolata ai soci, nonché la trasformazione in società semplici entro il prossimo 30 settembre 2023.
In precedenza la Legge di Stabilità per il 2017 (L. 232/2016) aveva già consentito queste operazioni straordinarie sugli immobili.
La disciplina è di sicuro interesse, in quanto rappresenta il naturale rimedio per fuggire dal regime delle società di comodo. Tuttavia, gli strumenti possono essere utilizzati anche ai fini del soddisfacimento di una differente finalità di pianificazione e riduzione del carico fiscale, in virtù di prospettate operazioni di dismissione o di cessazione dell’attività, sfruttando un carico tributario molto più leggero rispetto a quello che ordinariamente si verrebbe a generare.
Operazioni possibili
Entro il prossimo 30 settembre 2023 le previsioni agevolate di carattere temporaneo consentono:
Ø l’assegnazione agevolata dei beni della società; tale operazione, nei fatti, è una distribuzione ai soci di capitale, di riserve di capitale, di utili ovvero di riserve di utili mediante l’attribuzione di un bene in luogo del denaro. La disciplina è applicabile anche nel caso di recesso, riduzione del capitale esuberante o di liquidazione;
Ø la cessione agevolata dei beni della società ai soci;
Ø la trasformazione in società semplice delle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei beni immobili (in questo caso la società rimane attiva e i beni permangono in possesso della società medesima; la società semplice, non essendo soggetto esercente attività d’impresa, esula dalla disciplina delle società di comodo).
In particolare, i beni che possono formare oggetto di assegnazione e cessione agevolata ai soci sono:
· i beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione, vale a dire diversi da quelli utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’attività d’impresa (quelli impiegati direttamente nell’attività); è quindi agevolabile la fuoriuscita dei fabbricati abitativi, dei fabbricati strumentali (solo se tenuti a disposizione e non utilizzati, ovvero locati) e i beni merce (acquistati o costruiti al fine della rivendita);
· i beni mobili iscritti in pubblici registri, non utilizzati come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa.
Beni Immobili e mobili interessati
I beni agevolati che possono beneficiare della nuova estromissione dal regime di impresa sono tutti gli immobili: terreni o fabbricati, diversi da quelli strumentali per destinazione, oltre che i beni mobili iscritti in pubblici registri, non utilizzati come beni strumentali, nell’attività propria dell’impresa (come gli autocarri o le autovetture per le società che effettuano noleggi).
Tra gli immobili rientrano quindi:
- quelli strumentali per natura (cat. A/10, tutta la cat. B-C-D ed E) non direttamente utilizzati dall’impresa;
- gli immobili merce (delle imprese di costruzione);
- gli immobili classificati in bilancio come patrimonio, come gli immobili abitativi.
Sono esclusi gli immobili utilizzati direttamente ed esclusivamente dalla società nell’esercizio della propria impresa (a prescindere dalla categoria catastale di appartenenza), i beni mobili iscritti nei pubblici registri non utilizzati come beni strumentali nell’esercizio dell’impresa (es. autoveicoli) ed i terreni della società operanti nel settore agricolo.
Assegnazione e cessione agevolata dei beni ai soci
Consiste nella possibilità di far uscire dal perimetro dell’impresa immobili non strumentali per destinazione (o anche autoveicoli non strumentali) a condizioni vantaggiose, dato che, nel corso degli ultimi anni (dal 2011 in poi) il Legislatore ha sensibilmente incrementato le penalizzazioni tributarie che gravano sulle società che detengono immobili non utilizzati nell’attività produttiva, basti pensare al comparto delle c.d. “società di comodo” ed alle penalizzazioni dal punto di vista fiscale.
Requisiti ed effetti sui soci
Tutti i soci beneficiari dell’assegnazione o della cessione agevolata:
· devono risultare iscritti nel libro dei soci, ove prescritto, alla data del 30 settembre 2022 (per le società di persone dovrebbe rilevare la presenza di un qualsiasi titolo avente data certa, mentre per le società di capitali – ormai prive del libro soci – dovrebbe rilevare l’iscrizione al Registro delle imprese);
· ovvero devono essere iscritti, entro il 31 gennaio 2023, in forza di titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1º ottobre 2022.
A taluni soci possono essere assegnati beni “agevolati”, mentre ad altri soci beni “non agevolati”.
Nel caso di cessione agevolata, il socio non subisce alcuna tassazione; nel caso di assegnazione non agevolata, invece, l’operazione si considera come distribuzione di utili in natura (quindi tassata), sia pure su una base imponibile ridotta rispetto a quella ordinaria (al valore normale dei beni ricevuti).
Trasformazione in Società Semplice
L’agevolazione non riguarda solo le società di comodo, ma è estesa a tutte le società operative, in quanto può essere utilizzata da tutte le società: SNC, SAS, SRL, SPA e SAPA, anche in liquidazione.
Devono essere rispettate due condizioni:
1) la trasformazione in società semplice è ammessa solo alle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei beni immobili agevolati. Questo presupposto è coerente con la finalità della società semplice alla quale è precluso lo svolgimento di un’attività commerciale.
Per la verifica dell’attività si deve analizzare l’oggetto sociale previsto nello statuto, che deve prevedere come oggetto esclusivo o principale quello della gestione dei beni agevolati (come avviene per le società di gestione immobiliare). Ulteriormente analizzando l’attività effettivamente svolta che deve essere almeno prevalentemente orientata alla gestione dei suddetti beni.
2) La seconda verifica va fatta sulla compagine societaria: compete solo se all’atto della trasformazione, la compagine è composta dagli stessi soci che erano tali al 30 settembre 2022. La necessità che la compagine sociale alla data di trasformazione non comprenda nuovi soci, deriva dalla circostanza che gli effetti dell’operazione agevolata coinvolgono tutti i soci della società trasformata. Non è invece inibitorio all’agevolazione il fatto che all’interno della compagine sociale esistente, possano variare le quote di partecipazione dopo il 30 settembre 2022 e prima della trasformazione regressiva.
Sulla plusvalenza da cessione, calcolata per gli immobili potendo applicare il valore catastale, viene versata una imposta sostitutiva delle imposte dirette e dell’Irap pari all’8% per le società operative e 10,5% per quelle non operative, mentre l’Iva si applica in misura ordinaria.
In alternativa all’Iva se la cessione viene assoggettata ad imposta di registro si beneficia dell’abbattimento alla metà e le imposte ipocatastali sono dovute in misura fissa. Il socio acquirente deve essere tale alla data del 30 settembre 2022.
La trasformazione in società semplice non sfugge all’obbligo del versamento dell’imposta sostitutiva sulle riserve in sospensione d’imposta per effetto della trasformazione, nella misura del 13%.
La trasformazione in società semplice comporta l’applicazione dell’Iva, qualora tale imposta sia dovuta ai sensi dell’art. 2, punto 5, del D.P.R. n. 633/72, trattandosi di destinazione dei beni a finalità estranee all’esercizio dell’impresa, in quanto successivamente alla trasformazione, la società semplice non è soggetto passivo ai fini Iva in quanto la mera gestione di beni immobili non è attività commerciale (art. 4 del D.P.R. n. 633/72).
Costi dell’operazione
Sulla plusvalenza derivante dalla cessione o assegnazione ai soci, o trasformazione in società semplice, al posto delle usuali imposte sui redditi (Irpef, Addizionali, Ires, Irap e Inps), si paga un’imposta sostitutiva del 8% (10,5% per le società non operative o di comodo), calcolata sulla differenza del valore normale (valore di mercato, determinato ai sensi art. 9 co. 3 del Tuir), e il suo costo fiscalmente riconosciuto (valore di acquisto o residuo, se ammortizzabile).
Per gli immobili si può assumere quale valore normale – su istanza della società e al posto del prezzo di mercato – il loro valore catastale. E’ una previsione di favore in quanto sovente il valore catastale risulta inferiore non solo al prezzo di mercato, ma anche al costo fiscalmente riconosciuto del bene. In tal caso, non si forma alcuna base imponibile su cui applicare la sostitutiva: tuttavia, la circolare 40/E/2002 aveva consentito la fruizione dell’agevolazione anche in questo caso, rettificando la precedente circolare 112/1999.
Il pagamento avviene per il 60% entro il 30 settembre 2023 e la restante parte (40%) entro il 30 novembre 2023 senza applicazione di interessi.
Per le imposte indirette sul trasferimento (imposta di registro), le aliquote sono ridotte alla metà, mentre le ipotecali e catastali sono dovute in misura fissa (€ 200,00 + € 200,00).
Sulle riserve in sospensione d’imposta è dovuta un’imposta sostitutiva del 13%.
Determinazione del valore catastale
Al posto del meno conveniente valore normale è possibile far riferimento al valore catastale, determinato applicando alla rendita catastale i moltiplicatori determinati con i criteri e le modalità previsti dal primo periodo del co. 4 dell’art. 52 del D.P.R. 131/1986:
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categoria catastale immobile |
Moltiplicatore catastale da applicare alla rendita catastale rivalutata del 5% |
Moltiplicatore catastale da applicare alla rendita catastale non rivalutata |
|
A (escluso A/10) e C (escluso C/1) |
120 |
126 |
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B |
168 |
176,40 |
|
A/10 e D |
60 |
63 |
|
C/1 e E |
40,8 |
42,84 |
Trattamento Iva
Ai fini dell’Iva non è prevista alcuna disposizione di favore e l’Iva deve essere applicata nei modi normali e con i consueti adempimenti di fatturazione e registrazione, questo per evitare problemi di incompatibilità con le direttive Ue.
Resta fermo quindi che, ai sensi dell’art. 2, co. 2, n. 6) del D.P.R. 633/1972, sono soggette a Iva «le assegnazioni ai soci fatte a qualsiasi titolo da società di ogni tipo e oggetto». Sono comunque escluse dal campo di applicazione dell’Iva le assegnazioni che sottendono operazioni irrilevanti ai fini dell’imposta per mancanza del presupposto oggettivo (ad esempio, terreni non edificabili) o per mancanza del presupposto territoriale (ad esempio, un immobile situato all’estero).
Quando l’assegnazione ha ad oggetto beni con Iva non detratta vanno distinte due ipotesi:
1) se il bene è stato acquistato senza applicazione dell’Iva “a monte” la circolare 40/E/2002 ha ritenuto che l’assegnazione al socio di un bene per il quale «non è stata operata la detrazione all’atto dell’acquisto» costituisce operazione non soggetta all’imposta, analogamente a quanto avviene per la fattispecie di autoconsumo “esterno”;
2) se il bene è stato acquistato con addebito dell’Iva in rivalsa, ma resa indetraibile in forza di una disposizione di legge, l’assegnazione configura un’operazione esente ai fini Iva (art. 10, co. 1, n. 27-quinquies).
Verifica condizioni per i Clienti dello Studio
I Clienti dello Studio saranno contattati per valutare le diverse opportunità ad attuare le operazioni societarie più convenienti, al fine di un legittimo risparmio d’imposta.
Possibile rinvio a novembre
In risposta ad una interrogazione parlamentare, la sottosegretaria al MEF ha aperto alla possibilità di "prorogare" i termini per il perfezionamento delle operazioni di assegnazione e cessione agevolata di beni ai soci e di trasformazione in società semplici delle società commerciali dal 30/09/2023 al 30/11/2023.
Tavola riassuntiva
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Assegnazione beni ai soci |
Cessione agevolata beni ai soci |
Trasformazione in società semplice |
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Soggetti interessati |
Società di persone/capitali |
Società di persone/capitali |
Società di persone/capitali |
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Beni agevolabili |
Immobili strumentali per natura, con esclusione di quelli per destinazione |
Immobili strumentali per natura, con esclusione di quelli per destinazione |
Immobili strumentali per natura, con esclusione di quelli per destinazione |
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Dati di riferimento del possesso |
(non previsto) |
(non previsto) |
(non previsto) |
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Termine entro il quale eseguire l’operazione |
30/09/2023 |
30/09/2023 |
30/09/2023 |
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Base imponibile |
Valore normale o catastale – (meno) costo fiscalmente riconosciuto |
Corrispettivo / valore normale o catastale – (meno) costo fiscalmente riconosciuto |
Valore normale o catastale – (meno) costo fiscalmente riconosciuto |
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Aliquote imposta sostitutiva |
8% (10,5% se di comodo) + 13% sulle riserve |
8% (10,5% se di comodo) |
8% (10,5% se di comodo) + 13% sulle riserve |
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Scadenze di versamento |
60% al 30/09/23 40% al 30/11/23 |
60% al 30/09/23 40% al 30/11/23 |
60% al 30/09/23 40% al 30/11/23 |
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Data decorrenza effetto |
Data operazione |
Data operazione |
Data operazione |
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Effetti sul quinquennio del possesso |
Decorre dalla assegnazione |
Decorre dalla cessione |
Non si interrompe |
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Agevolazione imposte dirette |
Imposta di registro ridotta al 50%; fisse ipocatastali |
Imposta di registro ridotta al 50%; fisse ipocatastali |
Imposte fisse |
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Agevolazione Iva |
nessuna |
nessuna |
nessuna |
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10/09/2023