SPESE PER OMAGGI NATALIZI 2023
La deducibilità fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza
In occasione delle festività natalizie, le aziende provvedono a omaggiare i propri clienti, fornitori e/o dipendenti con doni e regali e gli uffici amministrativi incontrano le consuete problematiche circa il corretto inquadramento fiscale e contabile.
I costi sostenuti dall’azienda per beni da concedere gratuitamente sono soggetti a discipline differenti, a seconda che il beneficiario sia un cliente, attuale o potenziale, oppure un lavoratore dipendente o un soggetto fiscalmente assimilato.
Tipologia di operazioni
La problematica va esaminata, dal punto di vista fiscale, sia sotto il profilo dell’imposizione diretta che sotto il profilo dell’Iva. Al fine di individuare il corretto trattamento, pertanto, è necessario identificare:
Æ la tipologia dei beni oggetto dell’omaggio, che possono essere beni acquisiti appositamente a tal fine o beni oggetto della attività di impresa del soggetto che cede l’omaggio;
Æ le caratteristiche del soggetto ricevente, a seconda che sia un dipendente, un cliente o un altro soggetto terzo rispetto all’impresa.
Omaggi a clienti e fornitori di beni che rientrano nell’attività dell’impresa
In via preliminare occorre tenere presente, con riferimento agli omaggi distribuiti a clienti e fornitori, che l’art. 108 co. 2 del Tuir dispone che gli acquisti di beni la cui produzione o il cui scambio non rientra nell’attività propria dell’impresa, distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50 euro sono sempre interamente deducibili, e classificate tra le spese di rappresentanza.
Al fine di verificare il rispetto o meno di tale limite, il valore non deve intendersi riferito al costo dei singoli beni, bensì all’omaggio nel suo complesso. Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 34/2009 (paragrafo 5.4), il valore deve essere, infatti, considerato unitariamente e non con riferimento ai beni che compongono il regalo. In sostanza, nel caso di un cesto natalizio composto da tre diversi beni di valore unitario pari a 20 euro ciascuno, l’omaggio ha un valore complessivo pari a 60 euro e, in quanto tale, non integralmente deducibile. Tale interpretazione consente di evitare che il contribuente possa acquistare singolarmente, al fine di cederli gratuitamente, beni di costo inferiore a 50 euro, per poi comporli in confezioni da consegnare al cliente, eludendo così il dettato normativo. Se, invece, alla stessa persona vengono regalati più beni di valore unitario non superiore a 50 euro, è possibile applicare la deduzione integrale purché gli omaggi siano confezionati singolarmente.
Relativamente all’Iva, come detto, considerato che gli omaggi natalizi ai clienti e fornitori, oltre a poter essere qualificati spese di rappresentanza, costituiscono cessioni gratuite, ai fini Iva trova applicazione anche l’art. 2, co. 2, n. 4) del D.P.R. n. 633/72, anch’esso oggetto di modifiche ad opera del citato art. 30 che ha innalzato dal 13/12/2014 ad € 50,00 il costo unitario precedentemente fissato ad € 25,82.
Spese di rappresentanza superiori a 50 euro
Qualora i beni abbiano valore unitario superiore al predetto limite di 50 euro, si configurano come spese di rappresentanza e sono deducibili nell’esercizio di competenza fino al limite massimo fissato dall’art. 108 co. 2 del Tuir.
In merito occorre ricordare che a far data dal 1° gennaio 2016 il testo dell’art. 108, co. 2 del Tuir è stato modificato. Nella sua versione attuale esso lega la deducibilità delle spese di rappresentanza sostenute nel periodo di imposta ai requisiti di inerenza, come stabiliti con decreto del Mef (tenuto conto anche della natura e della destinazione delle stesse), e di congruità.
L’inerenza si intende soddisfatta qualora le spese siano:
− sostenute con finalità promozionali e di pubbliche relazioni;
− ragionevoli in funzione dell’obiettivo di generare benefici economici;
− coerenti con gli usi e le pratiche commerciali del settore.
Quanto alla congruità essa andrà determinata rapportando:
− il totale delle spese imputate per competenza nell’esercizio
− con i ricavi e proventi della gestione caratteristica del periodo di imposta in cui sono sostenute (come risultanti da dichiarazione).
Le nuove soglie contenute nel testo dell’art. 108 del Tuir sono le seguenti:
1. 1,5% (del 1,3% fino al 2015) dei ricavi e altri proventi fino a 10 milioni di euro;
2. 0,6% (dello 0,5% fino al 2015) dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 10 milioni di euro e fino a 50 milioni;
3. 0,4% (dello 0,1% fino al 2015) dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 50 milioni di euro.
Superato il limite di deducibilità così stabilito, la restante parte delle spese sono da intendersi indeducibili con necessità di operare apposita variazione in aumento in dichiarazione dei redditi.
In merito all’Iva il D.P.R. 633/1972 afferma che non è ammessa la detrazione dell’Iva relativa alle spese di rappresentanza, tranne quelle sostenute per l’acquisto di beni di costo unitario non superiore a 50 euro.
Omaggi di beni prodotti dall'impresa
In taluni casi, a essere destinati a omaggio sono i beni che costituiscono il “prodotto” dell’azienda erogante o i beni che l’azienda commercializza. La precisa individuazione della documentazione relativa al bene omaggiato è tutt’altro che agevole e, quasi sempre, la successiva destinazione a omaggio del bene richiede una rettifica delle scelte (in termini di classificazione contabile) originariamente operate:
· dal punto di vista reddituale, tali beni acquistati o prodotti per la commercializzazione e successivamente destinati a omaggio costituiscono spesa di rappresentanza, con la conseguenza che andrà cambiata la classificazione contabile degli stessi e andranno rispettate le regole già esposte per la deduzione dei costi (le medesime previste nel caso di omaggio di beni che non rientrano nell’attività di impresa);
· dal punto di vista Iva, la cessione gratuita deve essere assoggettata a imposta (tramite fattura al cliente, con o senza rivalsa; solitamente si preferisce l’utilizzo dell’autofattura o del registro omaggi) sulla base del prezzo di acquisto o, in mancanza, del prezzo di costo dei beni, determinato nel momento in cui si effettua la cessione gratuita.
Omaggi a dipendenti
Dal lato dell’impresa, il costo sostenuto dal datore di lavoro per l’acquisto di beni da destinare in omaggio ai dipendenti e ai soggetti fiscalmente assimilati (es. collaboratori coordinati e continuativi) è, in linea generale, deducibile dal reddito d’impresa secondo le norme relative ai costi per le prestazioni di lavoro di cui all’art. 95, co. 1 del Tuir, che considera deducibili dal reddito le spese sostenute a titolo di liberalità a favore dei lavoratori dipendenti e soggetti assimilati, purché queste non abbiano finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto.
Dal punto di vista del dipendente che riceve gli omaggi, infatti, il disposto generale dell’art. 51, co. 1 del Tuir prevede l’assorbimento da parte del reddito di lavoro dipendente di quei “valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro”. Il D.L. Aiuti quater aveva innalzato per il 2022 il limite di non imponibilità a 3mila euro, mentre per il 2023 trova applicazione il precedente limite di non imponibilità dei beni e dei servizi ceduti dal datore di lavoro ai dipendenti a 258,23 euro; se tale limite viene superato, tutto l’importo diventa imponibile, annullando il beneficio fiscale. Per il solo anno 2023 il recente Decreto Lavoro (D.L. 48/2023, convertito in L. 85/2023) ha innalzato a 3mila euro la soglia di esenzione per i soli lavoratori con figli a carico (si veda anche la circolare n. 23/E/2023).
Ai fini Iva, nel caso di cessione gratuita a dipendenti di beni che non rientrano nell’attività propria dell’impresa, l’imposta per tali beni è indetraibile e la loro cessione gratuita è esclusa dal campo di applicazione dell’Iva.
Omaggi erogati da esercenti arti e professioni
I professionisti e gli studi associati che acquistano beni per cederli a titolo di omaggio devono distinguere il trattamento fiscale in relazione al fatto che gli stessi vengano donati a clienti o a dipendenti. Nell’ambito del reddito di natura professionale, il trattamento degli omaggi risulta certamente più semplice, in quanto ci si trova sempre e comunque nella categoria di beni che non fanno parte dell’attività propria dell’impresa.
Omaggi a clienti/fornitori: il costo sostenuto all’atto dell’acquisto costituisce spesa di rappresentanza, indipendentemente dal valore unitario del bene, e la sua deducibilità è integrale fino al limite dell’1% dei compensi percepiti nel periodo di imposta (oltre tale limite l’importo degli acquisti per omaggi non risulta più deducibile). Gli omaggi di beni acquisiti appositamente a tal fine di valore imponibile inferiore a 50 euro scontano la piena detrazione dell’imposta, mentre quelli di valore superiore a 50 euro sono caratterizzati dalla totale indetraibilità dell’Iva.
Omaggi a dipendenti: il costo di acquisto degli omaggi va classificato nella voce “spese per prestazioni di lavoro dipendente” e non nelle spese per omaggi; pertanto, tali costi sono interamente deducibili dalla base imponibile al fine delle imposte dirette. L’Iva è indetraibile.
Tavole riassuntive
Con l’ausilio delle tabelle che seguono, si forniscono, oltre all’analisi degli “omaggi” in senso stretto, anche alcune indicazioni in ordine ad altre cessioni che non prevedono pagamento di corrispettivo.
BENI CHE NON RIENTRANO NELL’ATTIVITA’ PROPRIA DELL’IMPRESA
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tipologia |
Iva acquisto |
Imposte dirette |
note |
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Bene unitario fino a € 50,00 (imponibile, Iva esclusa) |
detraibile |
Spese per omaggi interamente deducibile |
Cessione fuori campo Iva art. 2 co. 2 n.4) |
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Bene unitario superiore a € 50,00 (imponibile, Iva esclusa) |
INdetraibile |
Spese di rappresentanza Deducibile nel limite del D.M. 19/11/08 (art. 108 c.2 Tuir) |
Cessione fuori campo Iva art. 2 co. 2 n.4) |
BENI CHE RIENTRANO NELL’ATTIVITA’ PROPRIA DELL’IMPRESA
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tipologia |
Iva acquisto |
Imposte dirette |
fattura |
note |
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Bene unitario fino a € 50,00 (imponibile, Iva esclusa) |
detraibile |
Spese per omaggi interamente deducibile |
SI |
con o senza rivalsa autofattura/omaggi |
|
Bene unitario superiore a € 50,00 (imponibile, Iva esclusa) |
detraibile |
Spese di rappresentanza deducibile nel limite del D.M. 19/11/08 (art. 108 c.2 Tuir) |
SI |
con o senza rivalsa autofattura/omaggi |
REGALI A DIPENDENTI
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tipologia |
Iva acquisto |
Imposte dirette |
note |
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Bene che non rientra nell’attività dell’impresa, di valore unitario fino a € 258,23* (Iva inclusa) |
INdetraibile |
Oneri del personale dipendente interamente deducibile |
Cessione fuori campo Iva art. 2 co. 2 n.4) |
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Bene che non rientra nell’attività dell’impresa, di valore unitario superiore a € 258,23* (Iva inclusa) |
INdetraibile |
Oneri del personale dipendente interamente deducibile |
Cessione fuori campo Iva art. 2 co. 2 n.4) Reddito in capo al dipendente |
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Bene che rientrano nell’attività dell’impresa, di valore unitario fino a € 258,23* (Iva esclusa) |
detraibile |
Spese commerciali o promozionali interamente deducibili |
con o senza rivalsa autofattura/omaggi |
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Bene che rientrano nell’attività dell’impresa, di valore unitario superiore a € 258,23* (Iva esclusa) |
detraibile |
Spese commerciali o promozionali interamente deducibili |
Cessione fuori campo Iva art. 2 co. 2 n.4) Reddito in capo al dipendente |
* la soglia viene innalzata a € 3.000,00 per i soli lavoratori con figli a carico (D.L. 48/2023)
REGALI A CLIENTI/FORNITORI DA PARTE DI PROFESSIONISTI
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tipologia |
Iva acquisto |
Imposte dirette |
note |
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Bene unitario fino a € 50,00 (imponibile, Iva esclusa) |
detraibile |
Spese di rappresentanza deducibili nel limite dell’1% dei compensi percepiti |
Cessione fuori campo Iva art. 2 co. 2 n.4) |
|
Bene unitario superiore a € 50,00 (imponibile, Iva esclusa) |
INdetraibile |
Spese di rappresentanza deducibili nel limite dell’1% dei compensi percepiti |
Cessione fuori campo Iva art. 2 co. 2 n.4) |
Rinvio per approfondimento
Per un approfondimento normativo ed operativo, per gli utenti registrati, si rimanda alla sezione:
del sito web www.studioansaldi.it
13/12/2023