RIMBORSI CHILOMETRICI E FRINGE BENEFIT AUTO PER IL 2023
Pubblicate le tabelle ACI per i rimborsi auto del 2023
Sulla Gazzetta Ufficiale n. 302 dello scorso 28 dicembre 2022 sono state pubblicate le “Tabelle nazionali dei costi chilometrici di esercizio di autovetture e motocicli elaborate dall’Aci – articolo 3, comma 1, D.Lgs. 314/1997”, in vigore dal 1° gennaio 2023, necessarie per calcolare i costi chilometrici di esercizio di autoveicoli e motocicli per i veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti o amministratori.
Le tariffe ACI vengono aggiornate annualmente di modo da stabilire l’importo del reddito spettante al lavoratore dipendente o amministratore per i veicoli concessi in uso promiscuo (fringe benefit), per la maggior parte del periodo d’imposta, ma anche per determinare il rimborso chilometrico dei costi sostenuti utilizzando il proprio veicolo.
Tipologie di rimborso
Vi sono tre tipologie di rimborso, che interessano l’impiego degli automezzi:
Ø fringe benefit per i veicoli aziendali, in uso promiscuo al lavoratore dipendente;
Ø fringe benefit per i veicoli aziendali, in uso all’amministratore;
Ø rimborso dei costi sostenuti col proprio veicolo, per motivo di lavoro.
Auto in uso al dipendente
Tra le diverse soluzioni per la gestione delle autovetture aziendali, vi è quella di concedere la vettura in uso al dipendente; tale soluzione si distingue in diverse forme, ciascuna delle quali è interessata da un diverso trattamento fiscale:
- uso promiscuo: la vettura è consegnata al dipendente affinché l’utilizzi sia per le esigenze aziendali che per le esigenze private e della propria famiglia a il reddito tassato in capo all’utilizzatore è quantificato in misura forfetaria, sulla percorrenza di 15.000 Km;
- uso esclusivamente aziendale: il dipendente utilizza l’auto solo nell’ambito della sua attività lavorativa e nel compimento di mansioni aziendali a non si configura reddito imponibile;
- uso esclusivamente privato: l’autovettura è concessa al dipendente affinché l’utilizzi per le proprie necessità e per quelle della propria famiglia a il reddito tassato in capo all’utilizzatore è determinato in riferimento al valore normale del bene.
La fattispecie più diffusa è certamente quella dell’uso promiscuo, anche in ragione dei vantaggi fiscali che ne derivano.
Uso promiscuo al dipendente e fringe benefit
L’art. 51 del Tuir dispone che il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro. Con il termine “valori” si fa riferimento alla quantificazione dei beni e dei servizi che il dipendente percepisce nel periodo d’imposta, ossia ai cosiddetti “fringe benefit” o compensi in natura.
Il co. 4 del citato art. 51 stabilisce che il reddito da assoggettare a contribuzione e ritenute per l’uso dell’auto da parte di dipendenti o collaboratori (compresi gli amministratori di società), si quantifica sotto forma di compenso in natura, determinato sulla base percentuale di un valore convenzionale, stabilito annualmente dall’ACI, che corrisponde ad una percorrenza di 15mila chilometri. La legge considera forfetariamente attribuibili all’uso privato dell’auto, un numero prestabilito di Km annui, indipendentemente dalla percorrenza effettiva, da includere in busta paga, pari ad un fringe benefit, cioè alla retribuzione in natura che deriva dalla concessione in uso ai dipendenti dei veicoli aziendali che vengono destinati ad uso promiscuo per esigenze di lavoro e per esigenze private.
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ESEMPIO CON EMISSIONE DI CO2 DA 61 A 160 g/Km |
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La società Beta srl concede in uso promiscuo e per la maggior parte del periodo d’imposta al proprio dipendente Rossi Mario la seguente autovettura: Æ Alfa Romeo Giulia 2.0 turbo, benzina, potenza di 200cv. In base alle tabelle ACI del 2023, il costo chilometrico risulta pari ad 0,7180 euro per chilometro. Secondo la regola dell’art. 51 Tuir il fringe benefit annuale sarà così determinato: 0,7180 euro x 4.500 Km (15.000 x 30%) = 3.231,00 euro di benefit convenzionale annuo se CO2 da 61 a 160 g/Km |
Al riguardo, si deve ricordare che il benefit effettivamente tassabile nella busta paga del dipendente può essere ridotto o azzerato degli importi addebiti dal datore di lavoro, per l’utilizzo privato del mezzo; tali riaddebiti possono essere alternativamente:
„ trattenuti dalla retribuzione del lavoratore e quindi non farlo concorrere alla base imponibile;
„ addebitati mediante fattura, con corrispettivo assoggettato ad Iva ordinaria. Anche l’Iva addebitata concorre ad abbattere il fringe benefit calcolato in capo al dipendente (seguendo l’esempio di prima, per azzerare un fringe benefit di € 3.231,00 è necessario emettere una fattura di € 2.648,36 + Iva 22%).
Qualora tale addebito risulti almeno pari al fringe benefit convenzionale (comprensivo dell’Iva), non si renderà necessaria l’attribuzione in busta paga di alcun compenso in natura.
E’ importante ricordare che, in base a quanto previsto dalla circolare n. 326/E/97, la fattura emessa per tale addebito deve risultare pagata entro la fine del periodo d’imposta, e per l’impresa è consentita la piena detraibilità dell’Iva (R.M. del 20.02.2008 n. 6/DPF p.4).
Il valore dell’uso promiscuo dell’auto aziendale è determinato su base annua; nell’ipotesi in cui tale mezzo venga concesso in uso promiscuo al dipendente solo per una parte dell’anno (e ciò deve risultare da idonea documentazione con data certa e l’inserimento di specifica clausola nel contratto di lavoro del dipendente stesso o contratto di comodato da menzionare nel contratto di lavoro), l’importo individuato dalle tabelle ACI deve essere parametrato al periodo dell’anno durante il quale il dipendente ha la disponibilità dell’auto in uso promiscuo, conteggiando il numero dei giorni per i quali il veicolo è assegnato, indipendentemente dal suo effettivo utilizzo. Inoltre, nel caso di concessione al dipendente di beni e servizi accessori ed ulteriori rispetto alla messa a disposizione a fini privati del veicolo aziendale (ad esempio un’autorimessa), questi andranno separatamente valutati ai fini della determinazione del benefit.
Quando l’auto assegnata al dipendente o collaboratore non risulta compresa nella lista, l’Agenzia delle Entrate con la circolare del 23/12/1997 n. 326/E (§ 2.3.2.1) ha chiarito che, se il modello del veicolo non è considerato nelle tabelle ACI, occorre fare riferimento a quello che per tutte le sue caratteristiche risulta più simile a quello in uso, per cilindrata, potenza, prezzo, caratteristiche strutturali e così via.
I valori possono essere agevolmente verificati sul sito dell’ACI, previa registrazione, al seguente link:
http://www.aci.it/i-servizi/servizi-online/fringe-benefit.html
I Clienti dello Studio riceveranno nelle prossime settimane i nuovi conteggi personalizzati per i fringe benefit ai dipendenti sulle auto per il 2023.
Cambio di tassazione del benefit dal 1° luglio 2020
La Legge di Bilancio 2020 (L. 160/2019) ha inteso premiare le auto con minore impatto ambientale e penalizzare quelle più inquinanti, per il calcolo del valore del benefit in misura forfettaria, corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri, a prescindere dall’effettiva percorrenza. In sintesi, i mezzi (autoveicoli, motocicli e ciclomotori) con valore di emissione di anidride carbonica entro i 60 grammi per chilometro con contratti stipulati a decorrere dal 1.07.2020 scontano un valore corrispondente al 25% dei 15.000 km, che sale al 30% con un’emissione di CO2 per km superiore a 60, ma entro i 160 grammi, passando al 40% entro i 190 grammi, fino al 50% per cento se il valore di emissione per km supera i 190 grammi.
Dal 2021 i veicoli con emissione superiore a 160 grammi per km sono ulteriormente penalizzati.
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EMISSIONE DI CO2 DEL VEICOLO * |
MISURA DELLA TASSAZIONE |
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ANNO 2020 fino al 30 giugno |
ANNO 2020 dal 1° luglio |
DAL 2021 |
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Fino a 60 g/Km |
30% |
25% |
25% |
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Da 61 a 160 g/Km |
30% |
30% |
30% |
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Da 161 a 190 g/Km |
30% |
40% |
50% |
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Oltre 190 g/Km |
30% |
50% |
60% |
(*) Per individuare l’emissione di CO2 è necessario verificare il libretto di circolazione del mezzo e, in particolare, la voce “V.7” nel riquadro 2 (in particolare, la lettera “V” è dedicata alle emissioni dei gas di scarico, ove “V.3” si riferisce agli ossidi di azoto, “V.5” al particolato, “V.7” al CO2, “V.8” al consumo medio di carburante nei test su ciclo misto o combinato espresso in litri per 100 Km e “V.9” alla classe ambientale di omologazione CE).
Come si può notare nella tabella, la valorizzazione del benefit rimarrà invariata soltanto per veicoli con emissioni di anidride carbonica superiori a 60 g/km, ma non oltre i 160 g/km, mentre sarà premiale, con valorizzazione al 25%, per chi utilizzerà mezzi con emissioni non superiori a 60 g/km. La penalizzazione avviene per i veicoli che supereranno le emissioni di 160 g/km, ovvero di 190 g/Km, per i quali dal 2021 la misura è salita, rispettivamente, al 50% e 60%.
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ESEMPIO DI AUTO CONCESSA IN USO PROMISCUO CON ASSEGNAZIONE FINO AL 30 GIUGNO 2020 |
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La società Beta srl concede in uso promiscuo e per la maggior parte del periodo d’imposta al proprio dipendente Rossi Mario la seguente autovettura: Æ Alfa Romeo Giulia 2.0 turbo, benzina, potenza di 200cv. In base alle tabelle ACI del 2023, il costo chilometrico risulta pari ad 0,7180 euro per chilometro. Secondo la regola dell’art. 51 Tuir il fringe benefit annuale sarà così determinato: 0,7180 euro x 4.500 Km (15.000 x 30%) = 3.231,00 euro di benefit convenzionale annuo |
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ESEMPIO DI AUTO CONCESSA IN USO PROMISCUO CON ASSEGNAZIONE DAL 1° LUGLIO 2020 |
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La società Beta srl concede in uso promiscuo e per la maggior parte del periodo d’imposta al proprio dipendente Rossi Mario la seguente autovettura: Æ Alfa Romeo Giulia 2.0 turbo, benzina, potenza di 200cv. In base alle tabelle ACI del 2023, il costo chilometrico risulta pari ad 0,7180 euro per chilometro. Secondo la regola dell’art. 51 Tuir il fringe benefit annuale sarà così determinato: 0,7180 euro x 3.750 Km (15.000 x 25% CK) = 2.692,50 euro di benefit se CO2 fino a 60 g/Km 0,7180 euro x 4.500 Km (15.000 x 30% CK) = 3.231,00 euro di benefit se CO2 da 61 a 160 g/Km 0,7180 euro x 7.500 Km (15.000 x 50% CK) = 5.385,00 euro di benefit se CO2 da 161 a 190 g/Km 0,7180 euro x 9.000 Km (15.000 x 60% CK) = 6.462,00 euro di benefit se CO2 oltre 190 g/Km |
Il co. 632 dell’art. 1 della Legge di Bilancio 2020, nel definire l’ambito oggettivo di applicazione della nuova disposizione, parla di autovetture di “nuova immatricolazione”. Con un chiarimento successivo l’Agenzia delle Entrate, nella risoluzione n. 46/E/20, ha precisato che quando l’assegnazione/contratto di concessione in uso promiscuo sia stipulato dopo il 1° luglio 2020, ma il veicolo sia stato immatricolato prima di detta data, la valorizzazione del benefit non è possibile in ragione del criterio del “valore normale”, previsto dall’art. 51, co. 3 del Tuir, dal momento che tale principio è da utilizzare per valorizzare gli autoveicoli, i motocicli e i ciclomotori concessi per uso privato, e non dunque ad uso promiscuo. Occorre, invece, prendere spunto dalle indicazioni fornite dalla stessa Agenzia Entrate nella risoluzione n. 74/2017, sebbene le stesse facciano riferimento al trattamento fiscale delle spese rimborsate dal datore di lavoro per l’utilizzo del telefono cellulare di proprietà del dipendente anche con finalità aziendali. Il concetto è che, per la quantificazione del fringe benefit, laddove non risulti possibile applicare il criterio forfetario (limitato alle sole fattispecie espressamente contemplate dal Legislatore). In sostanza, nel caso di auto assegnata al dipendente a partire dal 1° luglio 2020 ed immatricolata prima di tale data, non essendo possibile procedere alla quantificazione del fringe benefit sulla base del valore forfettario secondo quanto indicato nell’art. 51, co. 4, let. a) del Tuir (in quanto manca il requisito dell’immatricolazione successiva al 30 giugno 2020), si rende necessario valorizzare il benefit per la sola parte riferibile all’uso privato dell’autoveicolo, motociclo o ciclomotore, scorporando, quindi, dal suo valore normale l’utilizzo nell’interesse del datore di lavoro.
Schematizzando occorrerà:
1) calcolare il valore normale per l’uso privato dell’auto; ai predetti fini, l’art. 51, co. 3 del Tuir, rinvia all’art. 9 del Tuir e, dunque, sarà necessario fare riferimento al prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni o i servizi della stessa specie o categoria, nel tempo e nel luogo in cui i beni o i servizi sono stati acquistati o prestati e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi;
2) il valore mensile come sopra determinato dovrà essere successivamente ripartito, utilizzando elementi oggettivi e “documentalmente accertabili”, quale, ad esempio, il prospetto analitico dei chilometri effettuati, tra uso privato (da assoggettare a imposizione fiscale e previdenziale) ed uso per esclusivo interesse del datore di lavoro.
In conclusione, si evidenzia che l’assenza di un meccanismo di forfetizzazione del valore del benefit in caso di veicoli immatricolati entro il 30 giugno 2020 ma assegnati in uso promiscuo al lavoratore con contratti stipulati successivamente alla predetta data, la quantificazione del valore del benefit richiederà, oltre che l’individuazione di un valore normale (tariffe di noleggio a lungo termine), l’adozione di un sistema di rendicontazione e controllo sull’uso del mezzo che consenta di tenere traccia precisa e puntuale di ogni uso dell’auto per finalità aziendali così da poter determinare la quota parte del predetto valore che non deve essere assoggettata in capo al lavoratore. Tale sistema dovrà risultare particolarmente accurato anche ai fini di possibili contestazioni in caso di ispezioni.
Uso dell’autovettura all’amministratore di società
Nonostante i compensi percepiti dall’amministratore siano assimilati ai redditi da lavoro dipendente, tale assimilazione non è valida ai fini dell’applicazione della deducibilità dei costi relativamente agli autoveicoli di cui all’art. 164 del Tuir.
Con la circolare 1/E/2007, al paragrafo 17, l’Agenzia delle Entrate è tornata sul punto specificando che l’assimilazione dei redditi di collaborazione con quelli dei lavoratori dipendenti riguarda la modalità di determinazione del reddito di questi, e dunque anche la determinazione convenzionale del fringe benefit, ma non rende applicabile il medesimo regime di deducibilità dei costi in capo all’impresa.
Pertanto:
§ l’ammontare del costo corrispondente al fringe benefit tassato in capo all’amministratore, quantificato sulla base del valore normale, è integralmente deducibile quale compenso dell’amministratore;
§ l’importo delle spese dell’autoveicolo, eccedente il fringe benefit, soggiace alle limitazioni stabilite fiscalmente dall’art. 164: € 18.075,99 e nella misura massima del 20% di deducibilità (€ 25.822,84 per agenti e rappresentanti di commercio, nella misura dell’80% di deducibilità).
Qualora l’amministratore della società sia un dipendente della stessa e l’ufficio di amministratore rientri nei compiti compresi nell’attività di lavoro dipendente, i redditi percepiti relativamente al predetto incarico sono attratti nei redditi di lavoro dipendente. In tal caso, come specificato nella circolare n. 1/E, ai fini della deduzione dei costi dei veicoli da parte dell’impresa sono applicabili le disposizioni dell’art. 164 del Tuir.
Sul trattamento Iva delle autovetture concesse in uso promiscuo agli amministratori, in occasione di un interpello (n. 904-472/2014) la DRE Lombardia ha chiarito che non è possibile applicare il medesimo trattamento ai fini Iva previsto per le auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti, in quanto trattasi di due tipologie di rapporti di lavoro (l’ufficio di amministratore di società e quello di lavoro dipendente), non pienamente assimilabili a tutti gli effetti di legge. La DRE ne ricava che le affermazioni contenute nella risoluzione n. 6/DPF/2008, tese a riconoscere - a determinate condizioni - la piena detrazione dell’Iva nei casi di utilizzo promiscuo dell’auto concessa in uso al dipendente, non sono in alcun modo estensibili al caso dell’amministratore. Per tali ultime fattispecie, secondo la DRE Lombardia, trovano applicazione le regole ordinarie previste dall’articolo 19-bis1, co. 1, let. c) del D.P.R. 633/1972, che prevedono la detrazione dell’Iva nella misura limitata del 40%.
Rimborso dei costi sostenuti col proprio automezzo
Altra tipologia di rimborso sono i costi chilometrici di esercizio, necessari per quantificare l’importo dei rimborsi spettanti ai dipendenti, collaboratori, soci o professionisti che utilizzano il proprio veicolo per trasferte aziendali o svolgendo attività a favore del datore di lavoro, impresa o società.
L’art. 33 del D.L. 23.02.1995, n. 41 (conv. con L. 22.03.1995, n. 85) ha limitato al costo di percorrenza o alla tariffa di noleggio di autoveicoli di 17 cavalli fiscali (se a benzina) o di 20 cavalli fiscali (se diesel), la deducibilità dal reddito d’impresa delle spese per trasferte di dipendenti o di titolari di rapporti di collaborazione coordinata e continuativa
L’ACI mette a disposizione anche le apposite tabelle che indicano i valori del costo medio di percorrenza per gli autoveicoli di 17 hp a benzina o di 20 hp a gasolio, che possono costituire un utile riferimento per quantificare, nei limiti previsti dalla legge, le spese di trasferta da dedurre dal reddito d’impresa.
Per il lavoratore dipendente, affinché il rimborso abbia natura compensativa e non retributiva, le trasferte devono essere effettuate fuori dal Comune in cui è ubicata la sede di lavoro, come risulta dal contratto o lettera di assunzione, o ancora dalle singole note di rimborso. Laddove la distanza percorsa dal dipendente per raggiungere, dalla propria residenza, la località di missione risulti inferiore rispetto a quella calcolata dalla sede di servizio (con la conseguenza che al lavoratore è riconosciuto, in base alle tabelle ACI, un rimborso chilometrico di minor importo), quest’ultimo è da considerare non imponibile. Nell’ipotesi in cui, invece, la distanza percorsa dal dipendente per raggiungere, dalla propria residenza, la località di missione risulti maggiore rispetto a quella calcolata dalla sede di servizio (con la conseguenza che al lavoratore viene erogato, in base alle tabelle ACI, un rimborso chilometrico di importo maggiore rispetto a quello calcolato dalla sede di servizio), la differenza è da considerarsi reddito imponibile ai sensi dell’art. 51, c. 1 del Tuir (risoluzione n. 46/E/20).
A seguito dell’evoluzione normativa, che ha ridotto al 20% le percentuali di deducibilità dei costi relativi ai veicoli di proprietà di imprese e professionisti, diventa più appetibile il ricorso al rimborso chilometrico per i km sostenuti col proprio mezzo.
Per "costo di esercizio del veicolo", è inteso l’insieme delle spese che l’automobilista sostiene per l’uso del veicolo, più le quote di ammortamento (quota capitale e quota interessi) del capitale necessario all’acquisto del veicolo, ammortizzato in un determinato periodo d’uso espresso in Km (vita tecnica).
Il complesso delle spese d’uso più le quote d’ammortamento, riferito ad alcuni valori convenzionali standard di percorrenza media annua, fornisce l’ammontare complessivo del costo di esercizio di un veicolo espresso in "euro per Km".
Con l’introduzione del Lul, deve essere data evidenza ed annotate nel libro unico tutte le somme rimborsate ai dipendenti, compresi i rimborsi chilometrici.
La consultazione può avvenire dal sito internet dell’ACI, previa registrazione, all’indirizzo:
http://www.aci.it/i-servizi/servizi-online/costi-chilometrici.html?no_cache=1
I Clienti dello Studio riceveranno nelle prossime settimane i nuovi conteggi personalizzati per i rimborsi chilometrici delle auto per il 2023.
Trattamento dei costi aziendali
A) Per le auto assegnate in benefit ai dipendenti, che scontano l’Irpef e i contributi come sopra indicato, il datore di lavoro (impresa o professionista) può dedurre i costi sostenuti fino al limite del 70% del loro ammontare (comprensivi di benefit), senza alcun limite di valore dell’auto:
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deducibilità dei costi nel limite del 70% (comprensivi del benefit) |
Ü |
senza alcun tetto superiore al valore del mezzo (limite che per le auto destinate all’utilizzo esclusivamente aziendale è pari ad € 18.076,00) |
Per la detraibilità dell’Iva, si applicano i criteri generali nella misura ordinaria al 40%, se non vi è alcun canone addebitato al dipendente; se invece vi è un corrispettivo di addebito convenuto col dipendente, la detraibilità dell’Iva è integrale per l’impresa (R.M. del 20.02.2008 n. 6/DPF p.4), sempreché non sussistano limitazioni alla detrazione conseguenti all’effettuazione di operazioni esenti o non soggette.
Secondo quanto affermato dalla circolare del 10 febbraio 98 n. 48 (§ 2.1.2.1), “si considera dato in uso promiscuo al dipendente per la maggior parte del periodo di imposta il veicolo utilizzato dallo stesso per la metà più uno dei giorni che compongono il periodo d’imposta del datore di lavoro” (esempio se il periodo coincide con l’anno solare, la concessione in uso dovrà risultare per almeno 183 giorni). E’ necessario quindi predisporre e conservare idonea documentazione al fine di provare con certezza l’utilizzo promiscuo del mezzo, ad esempio, inserimento di specifica clausola nel contratto di lavoro del dipendente stesso o contratto di comodato da menzionare nel contratto di lavoro. Inoltre, sempre secondo la citata circolare, non è necessario che l’uso promiscuo sia avvenuto in modo continuativo o che il veicolo sia stato utilizzato da un solo dipendente.
B) Per i rimborsi dei costi chilometrici ai dipendenti, collaboratori, soci o professionisti che utilizzano il proprio veicolo per trasferte aziendali è possibile dedurre il 100% del rimborso, nel limite dei costi riferiti alle tipologie di auto fino a 17 cavalli fiscali (da 1506 a 1643 c.c.) se alimentate a benzina o nel limite di 20 cavalli fiscali (da 1931 a 2080 c.c.) se alimentate a gasolio:
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deducibilità dei costi del 100% |
Ü |
nel limite di 17 cavalli fiscali se alimentate a benzina o di 20 cavalli fiscali se alimentate a gasolio |
Sul sito web dell’ACI sono anche reperibili le tabelle riportanti il limite chilometrico per le vetture di potenza pari a 17 cavalli fiscali se alimentate a benzina o a 20 cavalli fiscali se a gasolio, necessarie per verificare, ai sensi dell’art. 95, co. 3 del D.P.R. 917/1986, il limite massimo deducibile in capo all’azienda.
C) Nei casi di autovettura aziendale, utilizzata dall’imprenditore, socio o professionista per uso sia lavorativo che personale, senza addebito di corrispettivo specifico, con esclusione dei beni utilizzati come strumentali all’attività, si applicano le ordinarie regole di detraibilità e deducibilità:
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deducibilità dei costi nel limite del 20% per imprese e professionisti |
Ü |
in quanto considerate come se fossero utilizzate in modo “promiscuo” per l’attività con il limite massimo di € 18.076,00. |
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deducibilità dei costi nel limite del 80% per agenti e rappresentanti di commercio |
Ü |
in quanto considerate come se fossero utilizzate in modo “promiscuo” per l’attività con il limite massimo di € 25.822,84. |